El reparto de la prima de emisión como dividendos.


Tratamiento contable del reparto de la prima de emisión como dividendos.



El reparto de resultados por parte de una sociedad da lugar en el socio al reconocimiento de un ingreso financiero mediante el siguiente asiento:

Cuenta
Debe
Haber
Bancos c/c  (572)
1.000

Ingresos de participaciones en instrumentos de patrimonio (760)

1.000

Donde se recoge en la contabilidad del socio un rendimiento de su inversión. La duda sobre la contabilización se plantea cuando la sociedad no reparte Reservas, sino que el dividendo repartido procede de la cuenta Prima de emisión o asunción (110), o de Aportaciones de socios (118),  es decir, de cantidades que aportaron los socios.

El tratamiento contable de estas operaciones está regulado en el articulo 30 de la Resolución del ICAC sobre aspectos mercantiles, que diferencia:

- Regla general de los dividendos cobrados. Tratamiento como un ingreso financiero por el socio, como hemos visto en el asiento anterior.

- Dividendos procedentes de Fondos aportados por los socios, cuando se reparten fondos procedentes de la Prima de emisión, Aportaciones de socios o incluso “reservas compradas”. El tratamiento como menor valor de adquisición de las acciones.

En la citada resolución, ampliando el contenido del PGC, se señala

“ (…)Cuando los dividendos distribuidos procedan inequívocamente de resultados generados con anterioridad a la fecha de adquisición porque se hayan distribuido importes superiores a los beneficios generados por la participada desde la fecha de adquisición hasta el momento en que se acuerde el reparto, no se reconocerán como ingresos, y minorarán el valor contable de la inversión.
2. Del mismo modo, cualquier reparto de reservas disponibles o, en su caso, de la prima de emisión, se calificará como una operación de “distribución de beneficios” y, en consecuencia, originará el reconocimiento de un ingreso en el socio, siempre y cuando, desde la fecha de adquisición, la participada o cualquier sociedad del grupo participada por esta última haya generado beneficios por un importe superior a los fondos propios que se distribuyen”

Como resumen de todo lo anterior podemos decir que si la sociedad ha generado beneficios desde su adquisición y los reparte, el socio se reconocerá un ingreso financiero, con independencia de que proceda de reservas de libre disposición, de prima de emisión o de cualquier otra cuenta de patrimonio.



Fijándonos en la imagen superior, el beneficio generado por la sociedad desde que hemos comprado las acciones, es la parte amarilla. Si repartimos una cantidad inferior a la parte amarilla, se considera un ingreso financiero, proceda de beneficios generados, de prima, de aportaciones de socios o de cualquier cuenta patrimonio que sea distribuible. Todo lo que se reparta que sea superior al importe amarillo, se considera devolución de aportaciones y minora el valor de las acciones.

Vamos a verlo con un ejemplo. Para simplificar y por motivos didácticos, hemos realizado estos ejemplos con un porcentaje de participación del 100%, pero el tratamiento es igual con independencia del % de participación que se posea:

EJEMPLO 1. SE HAN GENERADO BENEFICIOS Y  SE REPARTE LA PRIMA DE EMISIÓN.


Constituimos la sociedad PEÑARROYA con un capital social de 10.000 u.m. y una prima de emisión de 5.000 donde todas las acciones son suscritas por el socio único INVERSOR S.A. Tiene, por lo tanto, el 100% de las acciones con un precio de adquisición de 15.000 u.m.
Al cabo de unos años, el balance de la sociedad PEÑARROYA es el siguiente.


Activo
Importe
Patrimonio Neto y Pasivo
Importe


(…)


(…)
Capital social (100)
Prima de emisión o asunción (110)
Reservas voluntarias (113)

(…)
10.000
5.000
5.000

(…)

La sociedad decide repartir a sus accionistas la cantidad de 5.000 u.m., mediante
               a) Repartiendo de las Reservas voluntarias la cantidad .
               b) Repartiendo de la prima de emisión.
               c) El dividendo acordado por la junta es de 5.100 u.m.


SOLUCIÓN         

A) El dividendo procede de las Reservas voluntarias.

En este caso no plantea ninguna duda. El socio reconoce el dividendo como un ingreso financiero. Los asientos serían

SOCIEDAD
SOCIO


Cuenta
Debe
Haber
Reservas voluntarias (113)
5.000

Bancos c/c (572)

5.000




Cuenta
Debe
Haber
Bancos c/c (572)
5.000

Ingresos de participac. en instrumentos patrimonio (760)

5.000

El socio se apunta un ingreso en su cuenta de resultados, coincidiendo el tratamiento contable con el fiscal.

B) El dividendo procede de la Prima de Emisión.


Los asientos a realizar serían

SOCIEDAD
SOCIO


Cuenta
Debe
Haber
Prima de emisión (110)
5.000

Bancos c/c (572)

5.000




Cuenta
Debe
Haber
Bancos c/c (572)
5.000

Ingresos de participac. en instrumentos patrimonio (760)

5.000

Los asientos son exactamente iguales que en el caso anterior, aunque aquí estamos repartiendo la prima de emisión, que es el dinero aportado por el socio en la constitución. En este tema, la resolución es clara. Tenemos que ver el patrimonio existente en la sociedad desde el momento de adquisición hasta el momento del reparto.

Si la sociedad reparte como dividendos una cantidad inferior a los beneficios generados desde la adquisición, el importe se considera rendimientos financieros, con independencia de que el importe provenga de Reservas voluntarias (113), de Prima de emisión o asunción (110) o incluso de Aportaciones de socios (118).



Patrimonio en el momento de adquisición:          15.000 (10.000 de Capital y 5.000 de prima)
Patrimonio en el momento de reparto                  20.000 (10.000 + 5.000 + 5.000)

Beneficio generado desde la adquisición             5.000

Como hemos repartido 5.000 u.m., cantidad Igual a los beneficios generados desde la adquisición, todo el importe se considera rendimiento.

Desde el punto de vista fiscal, el tratamiento es distinto, ya que según señala el articulo 17.6 de la ley del impuesto de sociedades “En la reducción de capital con devolución de aportaciones se integrará en la base imponible de los socios el exceso del valor de mercado de los elementos recibidos sobre el valor fiscal de la participación. La misma regla se aplicará en el caso de distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones”.

Tenemos así un ingreso contable que no es ingreso fiscal, ya que desde el punto de vista fiscal, se considera menor valor de las acciones,

Ingreso contable:                           5.000    
Ingreso fiscal                                   0

Si comparamos los valores contables y los fiscales
.
Base contable acciones:               15.000 (precio de adquisición)
Base fiscal de las acciones           10.000  (15.000 – 5.000 de la devolución de la prima de emisión)

Se origina una diferencia temporal que revertirá, generalmente, a la venta de las acciones.Tratamiento similar tendríamos si sobre el dividendo fuese aplicable el articulo 21 de la ley del impuesto de sociedades. 

c) Se reparte un dividendo de 5.100

En este caso, el dividendo repartido excede del patrimonio existente en el momento de adquisición, por lo que se debe considerar el exceso como una devolución de aportaciones

Beneficios generados desde la adquisición:         5.000
Dividendos repartidos                                                5.100

El exceso de 100 repartidos como dividendos se considera menor valor de las acciones,  porque no corresponde a rendimientos de la inversión.

Los asientos a realizar serían

SOCIEDAD
SOCIO


Cuenta
Debe
Haber
Reservas / Prima de emisión
5.100

Bancos c/c (572)

5.100






Cuenta
Debe
Haber
Bancos c/c (572)
5.100

Ingresos de participac. en instrumentos patrimonio (760)

5.000
Acciones (240)

100


La contabilización en el socio es independiente de que se reparta la prima de emisión o las reservas libres.


Esta forma de contabilizar también se produce cuando se produce la adquisición de otra empresa y se reparten dividendos superiores a los beneficios generados por la participada desde la adquisición.

Veámoslo con un ejemplo

Ejemplo 2. Distribución de dividendos por sociedades compradas por encima de los beneficios generados



La sociedad INVERSORA compra el 100% de las acciones de la sociedad OROZCO por 40.000, cuyo balance es el siguiente

Activo
Importe
Patrimonio Neto y Pasivo
Importe

(…)

(…)
Capital social (100)
Reservas
(…)
10.000
30.000
(…)

Con posterioridad, el balance de la sociedad OROZCO es el siguiente.

Activo
Importe
Patrimonio Neto y Pasivo
Importe

(…)

(…)
Capital social (100)
Reservas
Reservas
(…)
10.000
30.000
7.000
(…)

La Junta General de la sociedad OROZCO acuerda repartir un dividendo de 7.100 €

SOLUCIÓN.


Como el beneficio generado por OROZCO  desde la adquisición ha sido de 7.000, toda la cantidad que se reparta por encima de este importe, se considera devolución de aportaciones. Los asientos a realizar serían.

SOCIEDAD
SOCIO


Cuenta
Debe
Haber
Reservas
7.100

Bancos c/c (572)

7.100






Cuenta
Debe
Haber
Bancos c/c (572)
7.100

Ingresos de participac. en instrumentos patrimonio (760)

7.000
Acciones (240)

100





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